معايير المراجعة

الموضوع في 'محاسبة' بواسطة wafa05, بتاريخ ‏1 مايو 2010.

  1. wafa05

    wafa05 عضو جديد

    المبحث الثالث: معايير المراجعة:
    تعتبر معايير المراجعة كمقاييس واضحة نستطيع من خلالها تقييم مقاييس المراجعة والحكم على الجدوى منها وقد نص المجمع الأمريكي للمحاسبين القانونيين على معايير المراجعة المتعارف عليها في المجموعات الثلاثة الآتية:
    المطلب الأول: المعايير العامة
    تتعلق هذه المعايير بمؤهلات المراجع وجودة ما يقوم به من أعمال وتشمل على ثلاث معايير هي:
    1- معيار التأهيل العلمي والعملي والكفاءة المهنية:
    ينص هذا المعيار على أن المراجعة يجب أن تتم بواسطة شخص لديه المعرفة العلمية والخبرة العملية والكفاءة المهنية التي تؤهله للعمل كمراجع ويعني هذا المعيار أن المراجع يجب يتمتع بالمعرفة العلمية الكافية في مجالات المحاسبة والضرائب والمراجعة وغيرها من المجالات المرتبطة بممارسة المهنة وإضافة إلى ذلك يجب أن يستمر المراجع في مواصلة التعليم والتدريب طوال ممارسته للمهنة ليظل ملما بالتطورات الحديثة في تلك المجالات ويظل مستعدا لاكتساب المعرفة في مجالات جديدة.
    2- معيار الاستقلال:
    يعني هذا المعيار أن المحاسب يجب أن يحافظ على استقلاليته في جميع الأمور المتعلقة بالمراجعة وطبقا لهذا المعيار فإنه يجب على المراجع أو مكتب المراجعة أن لا يعبر عن أي رأي في القوائم المالية للمشروع إلا إذا كان هذا المراجع أو المكتب مستقلا عن هذا المشروع.
    ويغطي الاستقلال ناحيتين هما الاستقلال في الواقع والاستقلال في الظاهر.
    الاستقلال في الواقع: هو حالة ذهنية ويعني أن يكون المراجع مستقل في كل الأمور المرتبطة بالمهام المهنية بحيث لا يتعرض إلى ضغوطات أو رقابة الغير في وضع برنامج المراجعة أو إجراء الفحص أو إعداد التقرير أو في أي مرحلة من مراحل المراجعة .
    الاستقلال الظاهر: فإنه يرتبط بنظرة وإدراك مستخدمي القوائم المالية لاستقلال المراجع وهذا يتطلب عدم وجود مصلحة مادية للمراجع في الوحدة التي يعمل مرجعا لها، فإذا كان المراجع يتولى عملية المراجعة ويكون في نفس الوقت عضو في مجلس إدارة المشروع العميل فإن مستخدمي القوائم المالية قد يعتبرون أن هذه الازدواجية تخلق تعارضا في المصالح وتؤدي إلى الإضرار باستقلال المراجع
    ومن الحالات التي تؤدي إلى الإضرار باستقلال المراجع ما يلي:
    • وجود مصلحة مالية مباشرة أو غير مباشرة في مشروع العميل
    • إذا كان المراجع يعمل أمينا لاستثمار أموال العميل أو مدير لأي ممتلكات يكون للعميل مصلحة مالية فيها.
    • إذا كان للمراجع استثمارات مشتركة مع مشروعات العميل أو مع أي موظف أو مدير أو مساهم رئيسي في مشروع العميل.
    • إقراض أو اقتراض المراجع من مشروع العميل أو من أي مدير مساهم رئيسي في المشروع.
    3- معايير العناية المهنية:
    يعني هذا المعيار أنه يجب على المراجع أن يلتزم بالمعايير الفنية والأخلاقية للمهنة وأن يجتهد باستمرار لتحسين كفاءة وجودة خدماته وأن يقوم بمسؤولياته المهنية بأفضل ما في مقدرته.
    يعتبر البحث عن تحقيق الامتياز في العمل المهني هو جوهر بذل العناية المهنية وتتطلب العناية المهنية أن يقوم عضو المهنة بمسؤولياته المهنية بكفاءة واجتهاد، وهي تفرض عليه التزاما بأداء الخدمة المهنية بأفضل ما في استطاعته مع الاهتمام بتحقيق أفضل مصلحة ممكنة لمن يقدم إليهم الخدمات وبما يتسق مع مسؤولية المهنة اتجاه المجتمع. حيث يؤدي اكتساب المراجع للكفاءة المهنية إلى تمكينه من تقديم الخدمات المهنية بسهولة وبراعة وذكاء.
    وتتطلب العناية المهنية أن المراجع يجب أن يتفهم جيدا طبيعة العمل الذي يقوم به ولماذا يقوم به وإن لم يكن متأكدا من أي جزء من هذا العمل فإنه تقع عليه مسؤولية البحث عن الاستشارة المناسبة كما تتطلب التخطيط والإشراف الكامل لأي مهمة ويكون مسئولا عنها.
    وأن يقوم بإعداد أوراق عمل كاملة ودقيقة لأنه إذا تم إعداد أوراق دون الاهتمام أو بشكل غير كامل فإن هذا يثير الشك في الأدلة التي قام بها المراجع بتجميعها وتقتضي العناية المهنية أن يجتهد المراجع في القيام بمسؤوليته اتجاه العملاء وأصحاب الأعمال والمجتمع وأن يلتزم بالمعايير الفنية والأخلاقية الملائمة لتطبيق كل مهنة.



    المطلب الثاني: معايير العمل الميداني
    وتتمثل هذه المجموعة في:
    1- التخطيط السليم لعملية المراجعة: يعتبر التخطيط السليم لأي عملية العمود الفقري لها كونه يحدد الأهداف المتوخاة منها ويأخذ في الحسبان الإمكانية المتاحة والوقت المستغرق لتحقيق ذلك إذ يقوم المراجع في هذا الإطار بتوزيع الوقت المتاح لعملية المراجعة على الاختبارات المطلوبة، تقوم عملية المراجعة على النقاط الآتية:
    • دراسة نظام المعلومات المحاسبية والإجراءات المتعلقة بنظام للرقابة الداخلية للمؤسسة.
    • تقييم درجة الثقة المنبثقة من نظام الرقابة الداخلية المفروض.
    • تحديد طبيعة رزنامة عملية المراجعة والإجراءات المطبقة في ظلها.
    • تنسيق العمل المراد تنفيذه.
    • في ظل هذا الإطار يمكن أن نحدد الأهداف الأساسية المتوخاة من برنامج عملية المراجعة وتخطيطها.
    • يوضح برنامج المراجعة وبدقة نطاق الفحص من خلال اشتماله على المفردات المراد فحصها في خطوات الفحص وترقيته.
    يستعمل البرنامج كأداة للرقابة من خلال مقارنة الأداء المنجز من المراجع وأعوانه بالأداء المتوقع والمثبت في البرنامج وكذا إمكانية تحديد مقدار الأعمال الباقية والتاريخ المتوقع للانتهاء منها.
    يعتبر البرنامج الموجه الأساسي لعملية المراجعة من خلال احتوائه على ما يجب القيام به الفترة الزمنية اللازمة لذلك وتوقيت عملية البدء في عملية المراجعة والانتهاء منها، وتحديد المراجع الذي يقوم بفحص المفردات.
    تحديد مسؤولية المراجع القائم بالأداء المهني انطلاقا من تحديد مهام كل مراجع وتوقيع كل مراجع على الخانة المقابلة للعمل القائم به



    2- معايير تقييم نظام الرقابة الداخلية:
    يعتبر نظام الرقابة الداخلية للمؤسسة أهم محدد لنوعية المراجعة المتبناة ولحجم المفردات المراد اختيارها اعتمادا على درجة أثره على نوعية ومصداقية المعلومات الناتجة عن النظام المولد لها فاحترام مقوماته والالتزام بإجراءاته يعطي للمعلومات مصداقية كبيرة لدى الأطراف الطالبة لها
    لذا وبغية تقييم نظام الرقابة الداخلية الذي يحتاج إلى خيارات ومهارات عالية لتقييمها من طرف المراجع والحكم عليها بات من الضروري على هذا الأخير الالتزام بإحدى الطرق الآتية:
    طريقة الاستقصاء عن طريق الأسئلة:
    تشتمل هذه الطريقة على قائمة من الأسئلة النموذجية تخص وظائف المؤسسة وعملياتها و حسب HAMINI فالأسئلة تخص الفضول الآتية:
    • الأسئلة المتعلقة بالمشتريات.
    • الأسئلة المتعلقة بالأجور
    • الأسئلة المتعلقة بالمخزون والإنتاج
    • الأسئلة المتعلقة بالمبيعات
    • الأسئلة المتعلقة بالخزينة
    • الأسئلة المتعلقة بالمستندات والأسهم
    • الأسئلة المتعلقة بالاستثمارات
    • الأسئلة المتعلقة بالأموال الاجتماعية
    • الأسئلة المتعلقة بالإعلام الآلي
    أ- الأسئلة المتعلقة بالمشتريات:
    يقصد من وراء هذه الأسئلة تحقيق الأهداف الآتية:
     كل طلبات الشراء تمت بشكل سليم
     كل المشتريات والخدمات المتحصل عليها تمت وفق الطلبات وتم طلبها
     كل الفواتير المتعلقة بالمشتريات تم بالمقابل الحصول الفعلي على نصوصها وتم تسجيلها
     كل النفقات مبررة ومسجل
    ب- الأسئلة المتعلقة بالأجور:
    يقصد من ورائها تحقيق الأهداف التالية:
     كل أجر يقابل مجهود تم تقديمه فعلا من طرف عامل معين
     كل الأجور تم حسابها وفق ما تنص عليه الاتفاقيات الجماعية
     كل الأجور تم حسابها بشكل سليم
    ج- الأسئلة المتعلقة بالمخزون والإنتاج:
    بغية تحقيق الأهداف الآتية:
     المخزونات تخضع لمراقبة محاسبية دورية
     كل المخزونات معروفة ومحفوظة
     كل أسعار تكاليف الإنتاج مسجلة في تقييم المخزون
     المخزونات مقيمة بشكل سليم
    د- الأسئلة المتعلقة بالمبيعات: يهدف من خلالها إلى تحقيق الآتي:
     كل المبيعات تمت فوترتها وتسجيلها بشكل سليم
     كل المبالغ المفوترة قابلة للتحقيق
     كل التحصيلات تم تسجيلها بشكل سليم
    هـ - الأسئلة المتعلقة بالخزينة: يقصد من وراءها تحقيق الأهداف التالية:
     وجود متابعة محاسبية سليمة للنفقات المالية
     النفقات لا بد أن تكون مرخصة من طرف شخص مؤهل
     أعداد وثيقة لكل شتوية تمت
     حماية كافية للسيولة الموجودة من كل الأخطار
    و- الأسئلة المتعلقة بالسندات والأسهم: يقصد من وراءها ضمان المتابعة والتسيير الجيد والسليم لكل السندات والأسهم

    ي- الأسئلة المتعلقة بالاستثمارات: يقصد من وراءها ضمان العناصر الآتية:
     كل الاستثمارات المسجلة محاسبيا ومتابعة ومقيدة تحت رقم معروف الجرد الفعلي للاستثمارات ثم وفق ما ينص عليه القانون ويوافق الجرد المحاسبي
     عقود الاستثمار لا بد أن تكون مرخصة
     حركة الاستثمارات تم تقييدها بشكل سليم
    ن – الأسئلة المتعلقة بالأموال الجماعية: يقصد من وراءها التأكد من العناصر الآتية:
     كل العمليات المتعلقة بالأموال الجماعية مرخص لها.
     تسيير الأسهم يتم بشكل واضح وصريح
     شهادات الأسهم محفوظة بشكل سليم.
     التسجيلات المحاسبية المتعلقة بالأموال الجماعية مقيدة بشكل سليم
    طريقة التقرير الوصفي لنظام الرقابة الداخلية: تعتمد هذه الطريقة على وصف نظام الرقابة المعتمد داخل المؤسسة موضوع المراجعة إذ يقوم المراجع بتشخيص النظام من خلال التطرق إلى مقوماته والإجراءات القائم عليها فيستطيع أن يحدد مواضع الضعف والقوة فيه اعتمادا على درجة امتثال إجراءات نظام الرقابة الداخلية كأن يجد مثلا تداخل في المسؤوليات وعدم تحديد الاختصاصات وإلى غير ذلك. من عدم الالتزام بالإجراءات التي ينص عليها نظام الرقابة الداخلية فعدم الالتزام بها يخلق فرص للتلاعب والغش ولوقوع الأخطاء.
    إن الوصف الكتابي القائم على أساس التقييم الميداني لنظام الرقابة الداخلية يمكن من تحديد مواطن القوة والضعف في النظام وهذا ما يسمح بتوجيه عملية المراجعة نحو مواطن الضعف لفحصها واستخراج منها الانحرافات الواقعة والتقرير عليها في ختام عملية المراجعة.
    طريقة الملخص الكتابي: في ظل هذه الطريقة يقوم المراجع بإعداد ملخص كتابي يحدد فيه بالتفصيل الإجراءات والوسائل الواجب توفرها في النظام السليم للرقابة الداخلية بغية الاسترشاد به في تقييم نظام الرقابة الداخلية في المؤسسة موضوع المراجعة في الأخير نشير إلى الخطوات الواجب إتباعها بغية تقييم نظام الرقابة الداخلية للمؤسسة موضوع المراجعة
     خطوة أولى: الفحص المبدئي
     خطوة ثانية: اختيار الالتزام بالإجراءات والسياسات
     الخطوة الثالثة: الاختبارات الأساسية
     الخطوة الرابعة: إعداد التقرير
    شكل رقم (1) خطوات المراجعة في تقييم الرقابة الداخلية
    الخطوة : الأولى
    الفحص المبدئي



    الخطوة الثانية :
    اختبار الالتزام
    بالإجراءات
    والسياسات


    الخطوة الثالثة
    الاختبارات
    الأساسية

    الخطوة الرابعة
    إعداد التقرير




    3- معيار كفاية الأدلة
    في إطار مسعى المراجع الهادف إلى إبداء الرأي فني محايد حول مدى صحة المعلومات المحاسبية يقوم هذا الأخير بالبحث عن الأدلة الكافية المدعمة لهذا الرأي اعتمادا على التأكد من أن كل البيانات المسجلة لها مستندات تثبت صحتها ومن خلال التأكد من سلامة المعالجة المحاسبية للبيانات وعرض المعلومات وكذا من خلال الفحص والملاحظة والاستفسارات والمصادقات التي توفر للمراجع أساسا معقولا وقاعدة متينة يستطيع على ضوءها من إبداء رأي فني محايد حول القوائم المالية الختامية موضوع المراجعة يمكن تقييم الأدلة بوجه عام إلى :
    داخلية : تشتمل على كل الدفاتر والسجلات المحاسبية والشيكات والمستندات وأوامر الشحن وطلبات الشراء وكل ما يتم إعداده داخل المؤسسة
    خارجية: تشتمل على المصادقات من العملاء والموردين والملاحظات والاستفسارات التي تجري خارج المؤسسة في البنوك و وكالات التأمين وإدارة الضرائب والى غير ذلك من الأطراف الخارجية ويجب أن تكون الأدلة التي يقوم بجمعها المراجع ملائمة من حيث أن تكون مرتبطة ارتباطا وثيقا بموضوع المراجعة و كافية من حيث جمع كل البيانات المتعلقة بموضوع الفحص .
    المطلب الثالث: معيار إبداء الرأي
    يعتبر معيار إبداء الرأي من طرف المراجع القائم بعملية المراجعة آخر معيار يجب الالتزام به إذ ينبغي أن يوضح ويشير في التقرير المقدم وبكل صراحة عن رأي فني محايد حول مدى دلالة القوائم المالية الختامية على المركز المالي الحقيقي للمؤسسة وذلك من خلال العناصر الآتية:
    • مدى سلامة مسار المعالجة المحاسبية للبيانات
    • مدى احترام المبادئ المحاسبية المقبولة قبولا عاما
    الالتزام بالاستمرار في تطبيق الطرق المحاسبية المطبقة من سنة إلى أخرى وفي حالة العكس يجب على الإدارة تقديم الحسابات والقوائم الأخرى طبقا للطرق السالفة التطبيق والجديدة من جهة ومن جهة أخرى تحديد الفرق الناتجة عن هذا التعبير.
    تقديم إيضاحات كافية من المسيرين حول القوائم المالية وكل الوثائق المتضمنة للمعلومات المحاسبية في نهاية كل دورة.

    على المراجع أن يبدي رأي فني محايد حول مسار عملية المراجعة أو أن يختار نوع التقرير المقابل لذلك
    على المراجع تقليل الخطر خاصة ما يتعلق منه بعنصر ذا أهمية كبيرة إذ يكون كذلك باستعمال للرقابة موجه لكشف مواطن الضعف للرقابة الداخلية للمؤسسة.
    الشكل رقم (2 ) تغطية الخطر الواجب اختباره









    والواقع أن يقوم المراجع بإبداء رأيه الفني حول المعلومات الناتجة عن نظام المعلومات المحاسبية كوحدة واحدة، وذلك باستعمال أحد أنواع التقارير التالية:
    • التقرير النظيف
    • التقرير التحفظي
    • التقرير السالب
    • التقرير عدم إبداء الرأي

    1- التقرير النظيف:
    يعتبر التقرير النظيف الموضح لرأي المراجع الإيجابي حول المعلومات المحاسبية أحد الأنواع القليلة كونه يعبر عن تمثيل القوائم المالية لنتيجة أعمال المؤسسة ومركزها المالي تمثيلا عادلا طبقا لمبادئ المحاسبية المتعارف عليها إذ يقوم هذا التقرير على أساس تبني نظام سليم للرقابة الداخلية بكل مقوماته وإجراءاته وكذا على أساس سلامة المعالجة المحاسبية إن هذا التقرير يدل على تبني المراجع للمعايير المراجعة المتعارف عليها من جهة أخرى سلامة الممارسة المحاسبية داخل المؤسسة، قد يمتنع المراجع عن إصدار التقرير النظيف نظرا للاعتبارات التالية:
    • عدم تطبيق المبادئ المحاسبية المتعارف عليها كليا أو جزئيا
    • عدم تماثل الطرق المحاسبية بين فترة إلا أخرى
    • عدم كفاية الأدلة والإيضاحات الضرورية للمعالجة المحاسبية
    غياب معايير المراجعة المتعارف عليها كعدم استقلالية المراجع بالنسبة للمؤسسة أو عدم سلامة الرقابة الداخلية بالشكل الذي يسمح للمراجع بأداء مهمته في الوقت المناسب أو عدم إمكانية تطبيق إجراءات المراجعة كمصادقات التي تؤكد صحة أرصدة حسابات الزبائن والموردين أو حساب البنك وإلى غير ذلك أو في حالات أخرى كعدم توفر السجلات والدفاتر والمستندات أو عدم التأكد من مبالغ التعويضات التي يجب أن تلتزم بها المؤسسة.
    2- التقرير التحفظي:
    يعتبر التقرير التحفظي امتداد معدل للتقرير النظيف كونه يشير إلى بعض التحفظات يراها المراجع ضرورية للوصول إلى معلومات معبرة عن الوضعية الحقيقية للمؤسسة في هذا الإطار يشير المراجع إلى هذه التحفظات بكل وضوح وصراحة ويحدد تأثيرها على الوضعية الحقيقية على القوائم المالية للمؤسسة والمركز المالي لها.
    يرتبط التقرير النظيف بالأهمية النسبية لهذه التحفظات وبمبدأ تأثيرها على صحة المعلومات المحاسبية والمالية إذ يشترط أن لا تؤثر هذه التحفظات إلى حد التضليل على المركز المالي الحقيقي للمؤسسة وعلى القوائم المالية الختامية لها



    3- التقرير السالب:
    يصدر المراجع هذا التقرير إذ قام بعملية المراجعة وفقا لمعاييرها ورأي بأن المعلومات المحاسبية الناتجة عن النظام المولد لها لم يتم إعدادها وفقا لمعالجة سليمة ولم يراعي في معالجتها وعرضها تطبيق المبادئ المحاسبية المقبولة قبولا عاما، كأن يقيم ويسجل جزء كبير من الأصول الثابتة على أساس قيمة مقدرة بدلا عن التكلفة الحقيقية لها، أو يسجل جزء كبير من المصروفات الإرادية على أنها مصروفات رأسمالية.
    بحكم التأثير السلبي الذي يترك الرأي العكسي على قراء القوائم المالية فإنه ينبغي على المراجع أن يصدر هذا الرأي إلا إذا اعتقد فعلا أن هناك خروج خطيرا جدا عن تطبيق المبادئ المحاسبية
    4- تقرير عدم إبداء الرأي:
    إن تقرير عدم إبداء الرأي يكون عادة عند استحالة تطبيق إجراءات المراجعة التي يرى المراجع ضرورة استخدامها، كاستحالة حصوله على الأدلة والبراهين التي تساعده على إبداء رأيه أو عدم كفاية نطاق الفحص بسبب القيود التي تضعها إدارة المؤسسة على نطاق عملية المراجعة أو سبب ظروف خارجية عن إدارة هذه الأخيرة والمراجعة على حد سواء.